Письмо ФНС России от 15.10.2025 № СД-4-3/9267@ "О применении переходных положений ФЗ N 342-ФЗ (НДД)"

ФНС России в связи с поступающими вопросами территориальных налоговых органов о применении главы 25.4 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налоговых проверок по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья направляет для использования в работе письмо Минфина России от 09.10.2025 N 03-06-05-01/98084. Письмо касается применения переходных положений, установленных Федеральным законом от 15.10.2020 N 342-ФЗ "О внесении изменений в главы 25.4 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", в части учета расходов на строительство (бурение) разведочных и поисково-оценочных скважин, произведенных (оплаченных) в ретроспективный период.

Департамент налоговой политики рассмотрел письмо ФНС России по вопросу признания расходов по строительству (бурению) разведочных и поисково-оценочных скважин для целей исчисления налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (далее - НДД) и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 333.47 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) фактическими расходами по добыче углеводородного сырья на участке недр признаются затраты, понесенные налогоплательщиком и связанные с деятельностью по освоению такого участка недр, при условии, что они отвечают требованиям для признания затрат в качестве произведенных расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налога на прибыль организаций, в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 333.48 Кодекса фактические расходы на приобретение, сооружение, изготовление, доставку амортизируемого имущества, доведение его до состояния, пригодного для использования, признаются в том налоговом (отчетном) периоде, в котором они были оплачены (частично оплачены), в размере фактически оплаченных сумм, составляющих такие расходы, если иное не установлено пунктом 1 статьи 333.48 Кодекса.

До вступления в силу Федерального закона от 15.10.2020 N 342-ФЗ "О внесении изменений в главы 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 342-ФЗ) (в редакции, действующей до 01.01.2021) абзацем первым пункта 3 статьи 333.48 Кодекса было установлено, что фактические расходы, связанные с производством и реализацией, признаются в порядке, установленном статьей 261 (в части расходов на освоение природных ресурсов), статьями 262 и 272 Кодекса.

При этом фактические расходы по добыче углеводородного сырья на участке недр признавались при исчислении НДД не ранее даты принятия налогоплательщиком решения об отнесении скважины к числу непродуктивных либо включения ее в состав амортизируемого имущества при исчислении налога на прибыль организаций.

В соответствии с Федеральным законом N 342-ФЗ с 01.01.2021 внесены изменения в абзац первый пункта 3 статьи 333.48 Кодекса, согласно которым фактические расходы, связанные с производством и реализацией, признаются в порядке, установленном статьей 261 (в части расходов на освоение природных ресурсов, за исключением расходов на строительство (бурение) разведочных и поисково-оценочных скважин), статьями 262, 272 и 325 Кодекса.

При этом расходы на строительство (бурение) разведочных и поисково-оценочных скважин признаются в порядке, аналогичном установленному пунктом 1 статьи 333.48 Кодекса.

Вместе с тем пунктом 3 статьи 2 Федерального закона N 342-ФЗ установлено, что положения абзаца первого пункта 3 статьи 333.48 Кодекса (в редакции Федерального закона N 342-ФЗ) применяются к расходам на строительство (бурение) разведочных и поисково-оценочных скважин, произведенным после дня вступления в силу Федерального закона N 342-ФЗ, то есть после 01.01.2021.

Таким образом, расходы, произведенные и оплаченные до 01.01.2021, но не включенные в состав фактических расходов по добыче углеводородного сырья в налоговых периодах до указанной даты, подлежат включению в состав фактических расходов равномерно в течение трех налоговых периодов после 01.01.2021.

При этом обращаем внимание, что положения пункта 3 статьи 2 Федерального закона N 342-ФЗ распространяются исключительно на расходы, произведенные и оплаченные с 1 января года начала применения НДД на участке недр и до 01.01.2021.

Затраты на строительство (бурение) разведочных и поисково-оценочных скважин, произведенные и оплаченные организацией до начала применения НДД на участке недр, могут учитываться только при определении суммы исторических убытков в пределах ретроспективного периода, предусмотренного статьей 333.52 Кодекса, и в порядке, предусмотренном статьей 333.48 Кодекса в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона N 342-ФЗ.