Письмо Минфина России от 04.09.2025 № 03-07-11/86533

Вопрос: АО (далее - Банк) предлагает дать разъяснение по вопросу исчисления налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) при заключении договоров факторинга с валютной оговоркой в расчетах.

Банк в соответствии с гл. 43 Гражданского кодекса РФ заключает договоры финансирования под уступку денежного требования (факторинг). Условиями договора факторинга предусмотрено следующее:

- Банк (фактор) приобретает у организации (экспортера) денежное требование к иностранному контрагенту (должнику), выраженное в иностранной валюте;

- цена приобретения денежных требований составляет 100% их суммы (по номиналу);

- платежи за приобретение денежного требования по договору факторинга и платежи должника по экспортному контракту в погашение денежного требования осуществляются в рублях в сумме, эквивалентной сумме денежного требования в иностранной валюте;

- фактор получает вознаграждение за услуги факторинга в виде комиссии, облагаемое НДС.

При данной форме расчетов в случае роста официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Центральным банком Российской Федерации, у фактора возникает положительная курсовая разница в дату погашения денежного требования в виде разницы между рублевой оценкой денежного требования на дату его погашения и дату приобретения.

Правильно ли Банк понимает, что данная положительная курсовая разница не включается в налоговую базу по НДС по следующим основаниям?

В соответствии с п. 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) налоговая база по НДС при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Согласно п. 8 ст. 167 Кодекса при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном п. 2 ст. 155 Кодекса, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства.

Таким образом, при исполнении должником денежного обязательства налоговая база по НДС определяется фактором на день прекращения данного обязательства как сумма превышения сумм дохода, полученного от должника, над суммой расходов на приобретение указанного требования. Если эта разница отрицательная или равна нулю, налог не уплачивается. При этом при приобретении денежного требования, выраженного в иностранной валюте, по номиналу фактическая разница между доходами фактора от погашения денежного требования и его расходами на приобретение является положительной переоценкой требования, которая возникает в случае, когда официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный Центральным банком Российской Федерации, на дату погашения требования выше курса на дату его приобретения.

Вместе с тем важно отметить, что налоговое законодательство РФ не содержит норм, подтверждающих, что курсовые разницы включаются в налоговую базу по НДС, а п. 4 ст. 153 Кодекса определяет порядок пересчета иностранной валюты или условных денежных единиц в рубли при определении налоговой базы по НДС по договорам с валютной оговоркой в расчетах только для случаев, когда моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав. С учетом изложенного представляется правомерным подход, согласно которому при определении налоговой базы фактором в момент погашения денежного требования должником (согласно п. 8 ст. 167 Кодекса) пересчет сумм доходов и расходов, выраженных в иностранной валюте, необходимо осуществлять в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату погашения денежного требования на основании п. 3 ст. 153 Кодекса. В этом случае при погашении должником выраженного в иностранной валюте денежного требования налоговой базы по НДС у фактора в виде положительной переоценки указанного требования возникать не будет.

Ответ:

Департамент налоговой политики рассмотрел обращение, зарегистрированное в Минфине России, от 11 апреля 2025 г. по вопросу о порядке определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), и в дополнение к письму Департамента от 5 мая 2025 г. N 03-07-11/44657 сообщает следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) операции по передаче имущественных прав признаются объектом налогообложения НДС.

В соответствии с абзацем пятым пункта 1 статьи 153 Кодекса при передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных статьей 155 Кодекса.

Так, пунктом 2 статьи 155 Кодекса установлено, что при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), налоговая база по НДС определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Согласно пункту 8 статьи 167 Кодекса при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном пунктом 2 статьи 155 Кодекса, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства.

Соответственно, у нового кредитора, получившего денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), объект налогообложения НДС в виде передачи имущественных прав возникает либо при уступке (переуступке) денежного требования, либо при прекращении соответствующего обязательства.

Таким образом, при исполнении должником денежного обязательства перед новым кредитором по первоначальному договору реализации товаров (работ, услуг), лежащему в основе договора уступки, налоговая база по НДС определяется новым кредитором на день прекращения данного обязательства как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

В случае если первоначальным договором реализации товаров (работ, услуг) обязательство об оплате этих товаров (работ, услуг) предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, а также договором уступки, на основании которого новым кредитором приобретены имущественные права в виде денежного требования, вытекающего из данного первоначального договора, предусмотрено обязательство об оплате данных имущественных прав в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, то при исполнении должником обязательства перед новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки, налоговая база по НДС определяется новым кредитором на день прекращения данного обязательства в виде суммы превышения суммы дохода в рублях, полученного новым кредитором при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов в рублях на приобретение указанного требования.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.