Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2025 № А40-243136/2024

См.также: Решение Арбитражного суда города Москвы от 10 декабря 2024 г. по делу N А40-243136/2024, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 августа 2025 г. по делу N А40-243136/2024, Определение Верховного Суда Российской Федерации от 13 ноября 2025 г. по делу N А40-243136/2024

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи В.И. Попова,

судей:

С.М. Мухина, Г.М. Никифоровой,

при ведении протокола

секретарем судебного заседания Королевой М.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "КДВ Групп"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2024 по делу N А40-243136/2024

по заявлению ООО "КДВ Групп"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

о признании недействительным решения в части,

при участии:

от заявителя:

Сапрыкина Е.Н. по доверенности от 22.09.2023;

от заинтересованного лица:

Банин С.А. по доверенности от 11.11.2024;

УСТАНОВИЛ:

ООО "КДВ Групп" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 05.03.2024 N 22-11/16 в части примененного штрафа и начисленных пеней.

Решением суда первой инстанции от 10.12.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Заявитель с указанным решением не согласился и обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой по изложенным в жалобе основаниям просит отменить решение и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на жалобу заинтересованное лицо просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель заинтересованного лица - обжалуемое решение суда первой инстанции.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Апелляционный суд, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, изучив доводы жалобы и отзыва на нее, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, считает, что обжалуемое решение подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, по итогам выездной налоговой проверки за период 2019-2021гг. решением Инспекции от 05.03.2024 общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ (далее - Кодекс), в виде штрафа в размере 22 267 178 руб., также обществу доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 161 018 571 руб. и соответствующие пени.

Основанием для доначисления указанных сумм являются установленные налоговым органом в ходе проверки фактические обстоятельства, свидетельствующие о применении налогоплательщиком в проверяемой период неправомерной налоговой ставки 10% при реализации на территории РФ ряда продовольственных (какао-масло, молочный жир, начинка фруктово-ягодная, заливное из языка, солод, фруктоза, киви) и медицинских (перчатки нитриловые (смотровые), эритритол) товаров, в то время как подлежала применению ставка 20% в силу положений ст.164 Кодекса и сложившейся судебной практики.

Решением ФНС России от 08.07.2024 N КЧ-4-9/7689@ в удовлетворении апелляционной жалобы общества на решение Инспекции в части штрафа и пени отказано.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "КДВ Групп" в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции правомерно исходил из отсутствия совокупности перечисленных в ч.1 ст.198 АПК РФ, ч.4 ст.200 АПК РФ обязательных условий (несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя), необходимых для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным), ввиду следующего.

Так, согласно п.3 ст.164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 20% в случаях, не указанных в пп.1, 2 и 4 ст.164 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 164 Кодекса установлен перечень товаров, при реализации которых налогообложение производится по налоговой ставке 10%.

Во исполнение требований п.2 ст.164 НК РФ постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%" утверждены: перечень кодов видов продовольственных товаров, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации (перечень кодов ОКПД 2 для внутренней реализации); перечень кодов продовольственных товаров, в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при ввозе на территорию Российской Федерации (перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС для операций импорта).

Аналогичные перечни утверждены для медицинских товаров постановлением Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 N 688 "Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%".

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки 10% необходимо, чтобы реализуемый товар не только был отнесен к группе товаров, указанных в п.2 ст.164 Кодекса, но, и чтобы был указан в означенных постановлениях Правительства РФ и соответствовал определенному коду (при ввозе товара на территорию РФ - коду ТН ВЭД ЕАЭС, при реализации товара на территории РФ - коду ОКПД 2).

Данный вывод соответствует позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, изложенной в определении от 14.03.2019 N 305-КГ18-19119, из которого следует, что в тех случаях, когда взимание НДС производится в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10%, предусмотренная п.2 ст.164 НК РФ, по общему правилу, применяется, если ввозимый товар отвечает надлежащему коду ТН ВЭД, а не коду ОКП.

Изложенная в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" позиция о том, что для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством РФ, со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД, сложилась применительно к вопросам, имевшим место в судебной практике по состоянию на момент принятия данного постановления, когда имели место противоречия в отнесении ввозимого товара к соответствующей группе товаров.

На момент принятия означенного постановления Пленума ВАС РФ классификация товара в ОКП отличалась от классификации того же товара в ТН ВЭД, то есть имели место отдельные противоречия в отнесении ввозимого товара к соответствующей группе товаров (отдельные несовпадения в наименовании, различия в описании одного и того же товара), порождавшие произвольность в налогообложении и неустранимые неясности в определении условий применения налоговой ставки, установленной п.2 ст.164 НК РФ.

Учитывая, что в последующем Правительством РФ внесены изменения в перечень кодов и такие противоречия устранены, изложенные в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 разъяснения при отсутствии противоречий не применимы.

Указанная позиция Верховного Суда РФ также применима судами в настоящее время (определения Верховного Суда РФ от 12.04.2024 N 307-ЭС24-3686 по делу N А05-2778/23, от 25.11.2021 N 305-ЭС21-21594 по делу N А41-11163/21, постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.10.2022 N Ф05-23668 по делу N А40-214415/21, постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 14.05.2021 N Ф03-2194/21 по делу N А24-3965/2020, постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.04.2023 N Ф03-1106/23 по делу N А51-11710/22).

Не оспаривая по существу доначисление НДС, общество выражает несогласие со штрафом и пени, начисленных на сумму недоимки по НДС, поскольку при применении налоговой ставки по НДС 10% общество фактически выполняло разъяснения УФНС России по Томской области от 08.05.2020 N 13-33/06150@, от 03.07.2020 N 13-33/08555@, что, по мнению заявителя, является основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности в соответствии с подп.3 п.1 ст.111 НК РФ и неначисления пени на основании подп.3 п.7 ст.75 НК РФ.

При этом общество обращает внимание на позицию, изложенную в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 и многочисленных письмах Минфина России, датированных в период с 1997 по 2018гг., согласно которой для применения пониженной налоговой ставки было достаточно соответствия реализуемого или ввозимого товара любому из кодов, определенному Правительством РФ, со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД.

Также общество указывает, что вне зависимости от применяемой ставки налога, взаимозависимыми лицами, в адрес которых обществом был реализован товар, идентичная сумма была бы принята к вычету, в связи с чем, ущерб бюджету не возник.

Отклоняя довод общества о наличии исключающих вину обстоятельств и, как следствие, неначисление пени, суд первой инстанции обоснованно отметил, что общество состоит на учете в качестве крупнейшего налогоплательщика в Инспекции с 06.03.2018, в полномочия которой, в том числе входит администрирование НДС.

Между тем, общество обратилось с запросом о предоставлении разъяснений о применяемой ставке по НДС по месту нахождения в УФНС России по Томской области, в полномочия которой не входит администрирование НДС, подлежащего исчислению налогоплательщиком.

В свою очередь, согласно прилагаемым обществом к заявлению письмам УФНС России по Томской области от 08.05.2020, 03.07.2020, разъяснен порядок применения пониженной ставки по НДС с учетом постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, а также указано на определение Верховного Суда РФ от 14.03.2019.

Вместе с тем в ответах УФНС России по Томской области отсутствуют какие-либо разъяснения в отношении товаров, в связи с реализацией которых оспариваемым решением произведены соответствующие доначисления.

Более того, ответ УФНС России по Томской области нельзя признать разъяснением уполномоченного органа, данным в пределах его компетенции, поскольку налогоплательщик в части НДС с 06.03.2018 подлежит администрированию в Инспекции.

Относительно исполнения обществом разъяснений законодательства, изложенных в письмах Минфина России о применении единых размеров ставок при ввозе товаров на территорию РФ и их реализации на территории РФ, а также возможности применения ставки НДС в размере 10% при ввозе товаров и их реализации по любому коду ТН ВЭД ЕАЭС или ОКПД 2 со ссылкой на п.20 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, суд также обоснованно отметил, что такие разъяснения имеют адресный характер (так как рассматривается вопрос на основании конкретных обращений и ситуаций), представлены не проверяемому лицу, а также датированы и, соответственно, подлежали применению до формирования Верховным Судом РФ позиции, изложенной в определении от 14.03.2019, то есть не могут относится по своему смыслу и содержанию к проверяемому периоду 2019-2021гг., что исключает применение норм подп.3 п.7 ст.75 и подп.3 п.1 ст.111 НК РФ.

В письме от 24.07.2019 N 03-02-08/55114 Минфин России подчеркивает, что письменные разъяснения, подготовленные по обращениям налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов), как правило, адресованы конкретным заявителям, поэтому распространение содержащихся в них мнений и заключений на все прочие случаи другими налогоплательщиками (плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов, налоговыми агентами) может осуществляться лишь под ответственность налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента. При этом выполнение налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом письменных разъяснений, которые были адресованы не ему, не влечет за собой применение норм п.8 ст.75 и подп.3 п.1 ст.111 НК РФ (о неначислении пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, а также об исключении вины лица в совершении налогового правонарушения в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) указанных письменных разъяснений).

В означенном письме Минфина России также отражено, что письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов и налоговыми агентами. Письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России.

Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области.

Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 20.02.2020 N 03-11-11/12408, от 11.05.2022 N 03-11-11/42697, в апелляционном определении Апелляционной коллегии Верховного Суда РФ от 21.10.2021 N АПЛ21-367.

Поскольку во всех письмах, на которые ссылается общество, указано, что ответ дается в связи с обращением либо письмом, отсутствуют основания для вывода о том, что разъяснение дано неопределенному кругу лиц.

Более того, в рассматриваемом случае датой начала проведения налоговой проверки является 30.12.2022 (датой окончания - 25.10.2023), в то время как позиция применительно к положениям п.2 ст.164 НК РФ сформирована Верховным Судом РФ 14.03.2019, в связи с чем, ссылка заявителя на якобы наличие "правовой неопределенности" в толковании ст.164 НК РФ в проверяемом периоде правомерно отклонена как несостоятельная.

Кроме того, о наличии позиции Верховного Суда РФ (определение от 14.03.2019) обществу уже фактически было известно из писем УФНС России по Томской области от 08.05.2020, 03.07.2020, что также с учетом начала проведения Инспекцией проверки (30.12.2022) опровергает доводы общества о якобы "переходном периоде" для толкования положений п.2 ст.164 НК РФ.

Напротив, у общества имелось достаточное количество времени для внесения изменений в налоговый учет в соответствии с законодательством РФ и судебной практикой.

Отклоняя довод общества о реализации товара взаимозависимым лицам с применением спорной ставки и отсутствии ущерба бюджету, суд также обоснованно отметил, что поскольку общество неправомерно не исчислило и не уплатило в бюджет сумму НДС, установленную в соответствии с решением Инспекции от 05.03.2024, принятым по итогам выездной налоговой проверки, то в рассматриваемом случае ущерб бюджету фактически нанесен.

Само по себе неправомерное применение пониженной ставки НДС и соответствующее начисление пени и штрафа не может ставиться в зависимость от того, в каком направлении производилась реализация спорного товара, в адрес взаимозависимого или иного лица.

Пунктом 1 статьи 23 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщиков по уплате установленных законодательством РФ налогов, которая в рассматриваемой ситуации обществом не исполнена, как и неправомерно применена пониженная налоговая ставка по НДС в силу положений п.2 ст.164 НК РФ.

Статьей 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия).

В свою очередь, по итогам налоговой проверки Инспекцией установлена недоимка в виде неуплаты обществом НДС в размере 161 018 571 руб., что отражено в оспариваемом решении.

Согласно ст.75 НК РФ пени являются правовосстановительной мерой, применяемой в целях компенсации потерь бюджета в результате недополучения сумм налога в установленный срок.

В связи с изложенным, доначисление обществу пени на сумму неуплаченного НДС, согласно оспариваемому решению, является правомерным следствием, связанным с восполнением потерь бюджета.

Таким образом, указанная в определении Судебной коллегии по экономическим спорам позиция Верховного Суда РФ подлежит применению в деятельности налоговых органов со дня публикации судебного акта на официальном сайте в карточке дела - 15.03.2019.

При таких данных, учитывая все вышеизложенное в своей совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о законности и обоснованности оспариваемого решения Инспекции и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения заявления общества.

Ввиду изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона.

Доводы, приведенные обществом в апелляционной жалобе и аналогичные доводам заявления, не влияют на законность и обоснованность правильного по существу решения суда, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Таким образом, оснований для отмены или изменения судебного акта не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 10.12.2024 по делу N А40-243136/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.